Como actividad de control, una de las actividades más importantes de la Administración Pública, sus destinatarios: los órganos, organismos, organizaciones y entidades sujetos a las acciones de control que por Ley se establecen, obligados a mantener sistemas de control interno conforme a sus características, competencias y atribuciones institucionales. Su finalidad: mantener, controlar y evaluar la efectividad del sistema en las instancias de dirección que le competan, considerado por autores entre estos Gordillo. Su importancia va dirigida a comprobar la aplicación de las políticas del Estado en la preservación de las finanzas públicas y el control económico administrativo (GORDILLO, A.2006)[25]. En materia de protección ambiental este tipo de control ha mutado, se valora la aplicación de otros mecanismos de control que se le han incorporado en el trascurso de estos años, conocidos como técnicas de tutela ambiental, realizadas a través de la aplicación del control interno, la fiscalización, la inspección, la auditoría, el ordenamiento ambiental, la información y educación ambiental. Pueden ser preventivos, para esto se establece la aplicación de instrumentos de control como: autorizaciones, aprobaciones, permisos, licencias, concesiones y otros. Los de control ambiental, se establecen a través de la Auditoría Ambiental, la policía ambiental, la supervisión ambiental y otros. Son aplicados para mejorar la conciencia ambiental e identificar los riesgos dentro de estas empresas para el desarrollo sostenible (PÉREZ MORENO, A.1993).[26]

Como actividad de gestión económica, se estima señalar: el uso de instrumentos económicos, considerados por la doctrina como una alternativa para atenuar los efectos de la problemática ambiental, modifican conductas de producción y consumo por otras sostenibles. Aparecen en este escenario la alternativa jurídico-económica, es el caso del tributo ambiental, mecanismo utilizado para obtener un desarrollo limpio -Protocolo de Kioto-, permite lograr que quien contamine pague para una mejor responsabilidad empresarial. Se valora su vinculación con esta actividad de control ambiental a las empresas, en relación a la actividad que realice, implementado y controlada a través del Fisco en normativas tributarias, en el caso a través del ecoimpuesto vinculado al vertido ambiental (PIGOU, A. 1993).[27]

En el caso del fomento ambiental, es el estímulo para que las empresas sean menos contaminadoras, se regula en normativas jurídicas a través de Leyes de Fomento. En estos países estudiados, se constata estar reconocidos estos estímulos fiscales por la doctrina ambiental como “impuestos verdes o reformas fiscales verdes”, utilizadas además como herramientas de mercado, aplicadas al uso del transporte híbrido o eléctrico en respuesta a la contaminación vehicular, en el reciclaje de botellas plásticas por la industria, al control de la deforestación boscosa, al tratamiento al agua potable y desechos sólidos utilizados en la industria, para conservar la biodiversidad y el uso de combustibles fósiles -modificar la matriz energética- (RÍOS GUAL, J.2007)[28]. Como ecología mercantilista, se reconocen dos variables por la doctrina ambientalista, una a través de la competitividad empresarial y la protección ambiental con la entrega de instrumentos de acreditación ambiental (DOPAZO FRAGUIO, P. 2001).[29]

Todos estos conceptos, principios y elementos establecidos desde la doctrina administrativa relacionada con otras ramas del Derecho, este tipo de actividad de control deberá estar sustentada en ellos; en los ordenamientos jurídicos revisados, se reconoce como actividad de control y de servicio público. Sí entendemos que todo servicio público conlleva en sí acciones de control para medir su eficacia y eficiencia de las actividades auditables ambientales en estas empresas, como elementos de actividad pública visibles en la empresa estatal. Dentro de esta materia medio ambiental, pudiera ser conformado a través del ordenamiento ambiental como parte del desarrollo urbanístico, la licencia ambiental, la Evaluación de Impacto Ambiental, el Sistema de Inspección Ambiental y la recogida de desechos sólidos, todos tributan a la ejecución de la Auditoría Ambiental por su vínculo administrativo. La Administración Pública al practicarla para preservar el bien jurídico ambiental, la realiza de forma obligatoria a través de un plan, se valora su vínculo con la inspección y a la potestad sancionadora que posee esta Administración Pública de sus funcionarios ante sus faltas por cometer daños a los recursos naturales del Estado. Culmina todo este proceso con la entrega del resultado del informe final de la auditoría, sí cumple con las regulaciones y exigencias para ser reconocida como una empresa ecológica, le certifican con la ecoetiqueta.

Como tipología de auditoría, se distingue de la actividad inspectora, como la potestad inspectora de esta Administración Pública, toda vez que la inspección ambiental, tiene como objeto proteger la legalidad, la vigilancia y fiscalización para revisar el nivel de observancia por parte de los sujetos obligados. Se ejecuta a través de un plan anual, con procedimientos específicos, dirigida a los ecosistemas de interés de esta Autoridad Ambiental, inspecciona el resultado de las medidas dejadas en la Licencia Ambiental otorgada como respuesta de la evaluación de impacto ambiental practicada o por denuncias públicas recibidas, su alcance es limitado. La doctrina consultada en materia administrativa, define esta función inspectora como la actividad ejercida de forma directa por la propia Administración in situ, con carácter aleatorio, discrecional y esencial; ligada al ejercicio de la potestad sancionadora como citáramos, es una función de control configurada a una entidad por la complejidad de los riesgos ambientales que deberán afrontarse por la sociedad actual. Esta potestad inspectora, es reconocida como policía administrativa con alcance horizontal (REBOLLO PUIG, M.2011).[30]Es ejercida de forma directa por esta Administración, esta función de control se configura a una entidad por la complejidad de los riesgos ambientales que deberá afrontar, posee un alcance horizontal.

Es más abarcadora como actividad de control a los bienes públicos ambientales que la inspección, permite a estos empresarios la concreción de la empresa ecológica y la contrapartida a la inspección ambiental estatal. Revisa la implementación dentro de la organización el sistema contable ambiental a través de procesos y procedimientos por el equipo auditor que la practique y la observancia de la legalidad en relación a las normas contables y de auditoría establecidas en la normativa general. Es ejecutada conforme al plan anual de actividades de control que se conforme por parte de la Contraloría, comprenderá lugares ambientales o áreas críticas con problemas de contaminación generados por las diferentes actividades desarrolladas en áreas rurales, cuencas, bahías, áreas naturales protegidas, etc., para identificar los diversos sectores que tengan competencias ambientales. Las actividades incluyen las que realiza la empresa auditada, asociadas con el manejo o contención de sustancias peligrosas, incluyen materiales y residuos con propiedades corrosivas, explosivas, tóxicas, inflamables o de algún modo contaminantes y los procesos o instalaciones que generen otras formas de contaminación ambiental, de aquí que exista otra clasificación menos utilizada, la aleatoria, en relación con el interés por este sujeto estatal ante un problemática ambiental de interés nacional.

En su ejecución revisará la observancia de la legislación y la normatividad ambiental por el auditado. Se revisarán y verificarán aspectos como: agua, aire, residuos peligrosos y no peligrosos, suelo y subsuelo. Las fuentes de abasto de agua, descargas de agua residual, procesos y servicios industriales, sitios de almacenaje de materias primas, almacenaje temporal de residuos peligrosos y fuentes de emisión a la atmósfera. La recopilación de información relativa a la región donde esta ubicada la industria, incluidos: mapa de localización de instalaciones, industria y colindancias, planos de edificios e instalaciones, tipo de construcción, drenaje de la empresa, de aquí que se reconozca la participación ciudadana en la práctica de esta evaluación ambiental, al distinguirla de la actividad inspectora (BERNAL FISIL, F.2010)[31]

Su regulación jurídica en estos ordenamientos jurídicos analizados aparece como institución jurídica a partir de ser reconocida en la firma de Tratados y Convenios Internacionales con las Entidades Fiscalizadoras Superiores y Organismos Internacionales, Constituciones, Código Ambiental, Ley Orgánica Ambiental, Ley de Auditoría Ambiental y Ley de Contraloría; vinculada en su aplicación por normativas jurídicas con rango de Ley en materias de Administración Pública Ambiental, Orgánicas de la Administración, Gestión Ambiental, Responsabilidad Ambiental, Control de la Contaminación Ambiental, de Salud, Agua, Vida Silvestre, Parques Nacionales, Corredores Marinos, Agraria y Ordenanzas Municipales, entre otras. Complementadas con las normas ISO, las EMAS y las disposiciones de las Entidades Fiscalizadoras, consideran estos autores. De ser valorados elementos constitutivos de exigir la responsabilidad ambiental a los auditados, estos se establecen en norma jurídica su tramitación con procesos penales ante Fiscalías Ambientales, la solución final de estos conflictos se realizará en sedes judiciales en: los Tribunales Ambientales, Administrativos o Agrarios, reguladas con rango de Ley (BURDYSHAW, C.2013).[32]

Es en todo este escenario socio-económico, la auditoría ambiental responde a las necesidades sociales como herramienta de protección del medio ambiente, es susceptible de integrarse en la realización de las revisiones clásicas que se establecen en otras ramas de la economía industrial, le ha permitido evolucionar a otras tipologías de auditorías reconocidas en normativas legales como las: de legalidad, financiera, de cumplimiento y de gestión; estas revisan en sus programas de auditorías aspectos vinculados con la protección ambiental, brindan a estos empresarios una mejor información en esta materia y responden a las necesidades sociales cuya meta es la sostenibilidad ambiental. Es realizada en base a los criterios como: nivel de importancia y de urgencia de los problemas ambientales detectados, el alcance y complejidad de las actividades que realiza la empresa, como influyen en el ambiente, el volumen de las emisiones de contaminación y el historial de los problemas medio ambientales. Como herramienta vinculada con los principios del Derecho Ambiental como: una acción preventiva, de cautela, de cooperación, de quien contamina paga, de evaluación de impacto ambiental, de responsabilidad, de participación ciudadana, de equidad intergeneracional, de progresividad y de sustentabilidad (CAFERRATA, N. 2010)[33]

La opinión de autores de la Unión Europea, desde los saberes contables sobre esta institución jurídica, coinciden en confirmar que la práctica de esta auditoría se aprecia vinculada a los conceptos de economía y contabilidad ambiental, permiten a la empresa reducir los costes al implementar las producciones limpias y obtener la certificación ambiental como valor agregado de la actividad comercial, protege la salud laboral al minimizar los riesgos y controlar los niveles contaminación al cumplir con las regulaciones establecidas por el ius comune; estas normativas jurídicas parten desde la firma de Tratados Internacionales, Constitución, Códigos Ambientales, Leyes Ambientales y Leyes de Auditoría Ambiental; complementadas para su ejecución por las normas voluntarias conocidas como las EMAS y las ISO 14 000 y 19 011. Su tutela la posee la Entidad Fiscalizadora, se vincula a otras herramientas de gestión y a la responsabilidad social empresarial en su realización. Ha ido en evolución con la aplicación de otros instrumentos que se le han incorporado desde el pasado siglo, como regulaciones y herramientas entre las que se destacan: la cobertura a través del seguro ambiental, la aplicación de incentivos fiscales, la tributación ambiental como tipo impositivo en materia de tributos, las tecnologías limpias y la responsabilidad objetiva (PÁEZ SANDUBETE, J.M.2008) [34]

Es de entenderse, los criterios de juristas dedicados al estudio de esta rama del derecho consultados (LOZANO CUTANDA, B.2009)[35]coinciden que este Derecho Ambiental como derecho de nueva creación en materia doctrinal y normativa, es dinámico y variable, vinculada con otras ramas del Derecho y con otros saberes por su transversalidad, pero adolece de un adecuado respeto en torno a su obediencia por parte de los sujetos obligados a cumplirlas (OJEDA MESTRE,R.2012)[36]Otros textos consultados, señalan que por ser un derecho humano reconocido desde la doctrina internacional, no se comprende por qué la Declaración Universal de los Derechos Humanos no existió ninguna referencia al medio ambiente, apenas se reguló en la legislación de aquel período o en alguna Constitución de la época. Estos derechos de tercera generación, denominados nuevos derechos surgieron como respuesta al problema de la contaminación de las libertades por los nuevos avances tecnológicos: calidad de vida, medio ambiente, libertad informática y el consumo, suelen incluirse los que protegen bienes como el patrimonio histórico y cultural de la humanidad, el derecho a la autodeterminación y la defensa del patrimonio genético de la especie humana (DE MEDEIROS GARCIA, L. 2010).[37]

Investigaciones jurídicas realizadas en el país y por otros autores foráneos (JUSTE RUIZ, J. 2009)[38], consideran que el Derecho Ambiental Internacional ha estado vinculado con el desarrollo del Derecho Internacional Público en las etapas histórico-jurídicas de evolución de la ciencia del Derecho, para dar respuestas a la problemática ambiental, apreciado como ley blanda en cuanto a su obediencia por parte de sus sujetos. Otros autores, desde las ciencias jurídicas en Latinoamérica y el Caribe (SALES DE FREITAS, J.2013)[39], consideran a esta rama del Derecho pese a las insuficiencias descritas, ha entrado a resolver la cuestión de la polución, la responsabilidad ambiental a partir de la normativa constitucional, en Leyes especiales como: las de crimen ambiental, forestal, de la auditoría ambiental; relacionadas con el daño ambiental y su cuantificación, los incentivos fiscales con la tributación ambiental y la cobertura a través del seguro ambiental. Reconocen el vínculo que posee con otras ramas de las ciencias jurídicas y con otras ciencias como: la ecología, la contabilidad, la sociología, la historia y la economía ambiental entre otras, permiten a estos empresarios tomar decisiones para mitigar la contaminación generada por la producción industrial versus sostenibilidad en el desarrollo de la industria ecológica, a partir de todo este íter histórico que la reconoce como herramienta de gestión ambiental promovida por la Administración Pública a través del fomento como el instrumento de prevención para mitigar la contaminación.

Otros análisis realizados del Derecho Ambiental, vinculados a los mecanismos de comando y control descritos en el Programa de las Naciones Unidas para la Protección del Medio Ambiente, señalan la importancia de poder contar en el escenario internacional con una institución similar a la Organización Mundial del Comercio, que sirva como foro de negociación de las políticas relacionadas con la protección medio ambiental y revertir la situación que impera, para tributar al equilibrio entre el progreso y la protección de los recursos naturales, aún no logrado por los líderes mundiales (ANTÚNEZ SÁNCHEZ, A.2005).[40]

Los conceptos y las características presentes en esta tipología de Auditoría, reconocida como la herramienta de gestión ambiental, vinculada con otras herramientas e instrumentos al realizarse por los auditores, reconocida en la norma legal como una actividad de control y a la vez como servicio público en la Doctrina Jurídica de Iberoamérica; tutelada por la Administración Pública con un fin concreto, preservar este bien jurídico ambiental para el desarrollo sostenible, a su vez es reconocida su interdisciplinariedad, transdisciplinariedad y multidisciplinariedad, al intervenir en su ejecución profesionales de las ciencias en relación con el escenario a auditarse, de aquí que sea multidimensional (MARTIN MATEO, R.1982).[41]

Este tipo de control ambiental, posee ventajas en su aplicación, a partir de: la implementación del SGA, el uso de tecnologías limpias, la aplicación de la contabilidad ambiental, la obediencia a la legislación, permite obtener la cobertura financiera a través de la póliza ambiental, y con ello lograr una empresa ecológica sostenible; sus limitantes consideramos están identificas con la obsolescencia tecnológica, los elevados costes de las tecnologías limpias, los costes del contrato de servicio, la heterogeneidad industrial y las formas de organización. Como consecuencias negativas están circunscritas a: ser empresas contaminadoras al medio ambiente, los costes del contrato de auditoría, les impedirán obtener la certificación ambiental v/s desarrollo sostenible a estos empresarios no concientizados con la problemática ambiental y como resolverla.

La justificación de realizar esta actividad de control, recaerá en: la importancia de practicarla por estos empresarios a sus empresas a partir de ejecutar el control interno sistemático, en atención a estos temas ambientales, a los acuerdos internacionales en materia ambiental firmados por los países, las normativas jurídicas internas, las pautas trazadas por los bloques comerciales (UNASUR, MERCOSUR, ALBA, GATT, UNION EUROPEA), la Agenda 21, el Protocolo de Montreal (Capa de Ozono), la Convención sobre Diversidad Biológica, el impacto en las decisiones y su repercusión económica al no implementarse la contabilidad ambiental. Para lograr esto, estos empresarios tendrán que aplicar estrategias para reducir los niveles de contaminación, ahorrar energía, utilizar tecnologías limpias, ahorrar materias primas, aplicar las técnicas de reciclaje, aplicar la reingeniería empresarial, realizar alianzas estratégicas; es aquí, donde la auditoría ambiental juega un rol privilegiado para conformar la empresa ecológica y con ello lograr el desarrollo sostenible.

Emilio Valdivia Aguilar, experto en la práctica de auditorías realizada por agencias internacionales, señalaba: dentro de la ejecución de esta actividad de control ambiental, deberán quedar definidos los conceptos de economía ambiental, la persecución social del ambiente, los principios universales del Derecho Ambiental y desde el punto de vista de la generación de la contaminación, definirse cuál es la responsabilidad de la Naturaleza y cual por las actividades del Hombre, estos análisis permitirán actuar conforme a derecho para pagar por el daño en la evaluación realizada por los auditores. Proseguía en esta entrevista con las interrogantes a realizar dentro de la empresa a los empresarios: ¿Se deberá acatar la legislación de protección del ambiente por convicción o por obligación?, ¿Por qué lo hacen los empresarios? ¿Todos lo hacen? ¿Por qué tiene que intervenir el Derecho Ambiental? En materia de seguridad y salud laboral las empresas radicadas en el país cumplen de manera adecuada la legislación, contrario a lo que ocurre cuando estas son vendidas a empresarios extranjeros (VALDIVIA AGUILAR, E. 2014).[42]

Jaime Wolisky, experto en la ejecución de las auditorías ambientales, expresaba que: la temática contable dentro de esta acción de control es de gran relevancia, le permite al empresario conocer los costes asignados a la protección ambiental en su empresa, para evaluarlos a través del control interno y cuando sea solicitada una evaluación interna a través de la actividad de control ambiental (WOLISKY, J. 2009).[43]

2.- Elementos de la Auditoría Ambiental.

Esta tipología de auditoría es practicada en dependencia de las condiciones que la enmarquen, de los objetivos específicos que la motivan y del nivel de desarrollo que la organización empresarial tenga, comparte un objetivo común entregar información documentada y validada sobre diferentes aspectos de la situación ambiental de la entidad auditada al identificar los riesgos e impactos asociados, el examen y la evaluación de las prácticas existentes para mejorar el desempeño ambiental, permitirá comprobar el respeto de la legislación y los estándares ambientales de relevancia (PADIN, M. 2011)[44]

Con esta evaluación de la gestión ambiental realizada a la empresa, como uno de los principios básicos que la Comunidad Internacional ha reconocido para lograr una gestión ambiental eficaz y eficiente, es contar con mecanismos y herramientas que permitan a las sociedades proteger el derecho de las personas a disfrutar de un ambiente adecuado para su desarrollo, salud y bienestar, con mecanismos que permitan a cualquier persona tener acceso a la justicia ambiental, ante el fenómeno de la globalización internacional la que trae fenómenos aparejados en acaparar la producción de bienes, servicios, comercios entre otros de un producto por Asociaciones Internacionales, las reformas energéticas y de recursos naturales que se realizan en Latinoamérica y el Caribe en la economía, salud, ciudadanía y ambiente, como entonces realizar reformas sostenibles adecuadas. Permitirá además, conocer al equipo auditor el grado de economía, eficiencia, y eficacia, calidad e impacto en la planificación, control y uso de los recursos naturales, la conservación y la protección del medio ambiente, como características fundamentales en este proceso de planeación y práctica de esta actividad de control ambiental (LACRUZ MORENO, F.2005).[45] De aquí, que consideremos estemos en presencia de los elementos subjetivos que se reconocen en este relación administrativa: Auditor: auditores certificados que pertenecen a las Contralorías o a las Sociedades Mercantiles de Auditoría. (Habilitados en el Registro de Auditores). Auditados: Empresas Estatales, Empresas no Estatales y otras formas de gestión.

Sí estas tienen establecido un SGA, esta Auditoría permitirá evaluar por este equipo auditor sí el mismo satisface los criterios del control y comunicar los resultados de este proceso a los directivos de la organización empresarial en la condición de auditados en esta relación jurídica. Los análisis de los temas de obediencia legal y de residuos en las auditorías son los de mayor relevancia para las organizaciones auditadas, en muchas ocasiones carecen de información con respecto a la conducta ambiental en sus actividades, monitoreaos a través de las herramientas reconocidas en las Leyes Ambientales. Este diagnóstico o estudio previo, permitirá la identificación y análisis de los riesgos que enfrentará la organización para alcanzar sus objetivos y metas, las principales fuentes de pérdidas y visualizar sus posibles alternativas de solución. Son identificados como elementos formales en su práctica a través de la aplicación de las Directrices de la Auditoría Ambiental de las EFS, las Normas ISO 14 000 y 19 011, las EMAS, el uso de las Tecnologías Limpias para obtener producciones no contaminadoras, el uso del SGA para conocer los índices de contaminación, las Normas de Auditoría y las Normas y Principios Contables.

En aquellas organizaciones con trayectoria por los resultados obtenidos en las auditorías practicadas con anterioridad y su evaluación obtenida haya resultado positiva, esta actividad de control será orientada a la identificación de opciones para la minimización de los residuos y la reducción de riesgos de mejoras continuas. Es de entenderse entonces, que este término Auditoría Ambiental desde sus principios teóricos, es también utilizado dentro del contenido de las auditorías externas independientes, conocidas como Auditorías Legislativas o del sector público por las EFS. Es en este sector público, donde se practican tres tipologías de auditorías reconocidas como: la financiera, la de conformidad y la de rendimiento, no se diferencian de los otros tipos de auditorías realizadas por las EFS, al abordarse cuestiones relacionadas con el medio ambiente, los recursos naturales y el desarrollo sostenible (LOMBARDERO RODIL, J.2008).[46] Son considerados por este autor, como elementos objetivos que no deberán de omitirse en los resultados del informe, la formalización de la auditoría a través de un contrato de servicio público, de manera voluntaria u obligatoria, en algunos casos puede ser considerada como aleatoria, en su práctica se integrarán dentro del equipo auditor diversas profesiones de las ciencias, saberes y principios –Transversalidad- en relación con el escenario a auditarse, se practicará para conocer sí la empresa cumple con los índices de contaminación requeridos en la normas ambientales ISO al implementar los SGA, el uso de tecnologías limpias y la contabilidad ambiental dentro de su sistema contable, como los de mayor relevancia; este equipo auditor para su ejecución utilizará el programa para este tipo de Auditoría, concluye con la entrega de los resultados en el informe final de la auditoría realizada, el que otorgará sí son cumplidas todas las etapas de la Auditoría de manera favorable, el certificado ambiental –Ecoetiqueta-.

Sus principios se determinan por el ejercicio práctico como los de: economía, en igualdad de condiciones de calidad de bienes y servicios se obtengan al menor costo; eficiencia, la asignación de los recursos sea más útil para maximizar los resultados; eficacia, sus resultados sean logrados de manera oportuna y guarden relación con sus objetivos y metas y transparencia, referido a la difusión de los resultados de la auditoría con el fin de sensibilizar y concientizar a los directivos y trabajadores en general sobre la necesidad de conservar el ambiente y contribuir al desarrollo sostenible: sostenibilidad ambiental, gestión, programas, proyectos y actividades de la entidad deben conducir al aumento económico, a la elevación de la calidad de vida y al bienestar social, sin agotar la base de los recursos naturales renovables en que se sustenta, ni deteriorar el medio ambiente o el derecho de las generaciones futuras a utilizarlo para la satisfacción de sus propias necesidades (MARTIN MATEO, R.1991).[47]

Por tanto, el eje fundamental característico dentro de la organización empresarial es implementar el SGA, como el componente clave que permitirá a estos empresarios mitigar la contaminación en sus empresas. De aquí, que estime que la multidimensionalidad de la auditoría ambiental se integrará por ser un proceso sistémico, un procedimiento, una herramienta de gestión y una actividad administrativa.

2.1. La protección del bien público ambiental vista desde la arista del constitucionalismo.

Los elementos que consagran la institución jurídica, se aprecian al reflejarse en los ordenamientos jurídicos que fueron analizados, a partir de las Constituciones estudiadas y su desarrollo jurídico en el derecho sustantivo en materia de protección del medio ambiente al introducirse nuevas tecnologías en este siglo y las que están por venir. Esta evolución y desarrollo del Derecho Ambiental Latinoamericano y su aplicación ha tenido en cuenta como proceso histórico para su formación el período comprendido entre la conferencia de las Naciones Unidas sobre el Medio Humano y la conferencia de las Naciones Unidas sobre el Medio Ambiente y el Desarrollo, en estos cónclaves fueron abordadas cuestiones en materia de conservación del medio ambiente, pendientes a solucionarse por los Estadistas en los próximos congresos internacionales a convocarse (PNUMA-ONU.1992).[48]

En todo este análisis realizado, se constata los avances del Derecho Ambiental en la región de Latinoamérica y el Caribe, reflejan el marco jurídico donde se sustenta, permite cumplir las responsabilidades y funciones a los ciudadanos y a la Administración Pública. Se han incorporado en estos ordenamientos jurídicos instituciones, categorías, consideraciones técnicas, principios, herramientas y mecanismos necesarios para prevenir o corregir los efectos adversos al ambiente y a los recursos naturales generados en procesos productivos y de consumo, para fortalecer la gestión ambiental (PNUMA-ONU.1992).[49]

La historia política de Latinoamérica, confirma que de los países que la integran, con la renovación de sus instituciones reflejan los cambios constitucionales entre los años 1972 y el 1999 del pasado siglo, 16 países modificaron sus constituciones políticas al incorporar las preocupaciones de la sociedad. Este resultado obtenido en la investigación por Brañes, ha permitido que figuren un número importante de disposiciones que refrendan la protección ambiental y la promoción de un modelo para lograr la meta del desarrollo sostenible (QUIROLA SUÁREZ, D.2013).[50] Lo evidencian las constituciones de Panamá (1972), Cuba (1976), Perú (1979, sustituida en 1993), Ecuador (1979, sustituida en 1998), Chile (1980), Honduras (1982), El Salvador (1983), Guatemala (1985), Haití (1987), Nicaragua (1987), Brasil (1988), Colombia (1991), Paraguay (1992), Argentina (1994), República Dominicana (1994) y Venezuela (1999). Doce de estas constituciones fueron promulgadas entre los años 1972 y 1992, en el período de veinte años que medió entre la Conferencia de Estocolmo y la Conferencia de Río (BRAÑES BALLESTEROS, R. 1997).[51]

El PNUMA, en el siglo XXI ejecutó otros nuevos análisis denominado: “economía verde”, para conocer como se ha mantenido, comportado y evolucionado el marco regulatorio en los 33 países que integran la América Latina y el Caribe en materia de protección al medio ambiente, dentro de las metas del desarrollo sostenible y la erradicación de la pobreza establecidas por el PNUMA-ONU, permitieron conocer de sus conclusiones, a partir de cómo se aprecia la regulación de la protección ambiental, arrojó: “casi todos los países de América Latina y el Caribe presentan una estructura legal similar: en la cabeza, cláusulas constitucionales ambientales, luego una Ley General, Ley de Bases, Marco u Orgánica del Ambiente, y leyes sectoriales ambientales” (CAFFERATTA, N. 2013).[52]

Rey Santos, experto en política ambiental cito: “las normas constitucionales que se ocupan del medio ambiente constituyen una parte muy relevante del derecho ambiental, porque dichas normas trazan pautas esenciales de obligada consideración por el legislador y por tanto, guían el actuar del órgano legislativo. (…) Por otra parte, su carácter de norma estable supone que la modificación o derogación de la Constitución está sometida a condiciones especiales y su condición “rígida” determina que el proceder para tales cambios esté generalmente recogido en la propia Constitución. Esta estabilidad se trasmite a los presupuestos ambientales que contiene. Todos estos elementos convierten a la normativa constitucional en un ámbito exclusivo y notable para el análisis de la evolución y marcha del derecho ambiental.” (SANTOS REY, O. 2013).[53]

Similares a estas evidencias obtenidas en los inicios de este siglo XXI, están los resultados de los estudios realizados para analizar los progresos de la institucionalidad ambiental en la región a diez años después de la Cumbre Mundial de Río de Janeiro en el año 1992, realizados también por Brañes Ballesteros, quien resaltaba: “la compleja historia política reciente de gran mayoría de los 20 países que componen América Latina llevó a la renovación de sus instituciones, reflejados en cambios constitucionales citados” (BRAÑES BALLESTEROS, R. 2000).[54]

Se aprecia, la preocupación por la protección del bien jurídico ambiental y del desarrollo sostenible en la región Latinoamericana ha conllevado a insertar la temática ambiental a partir de las Leyes fundamentales. En el siglo XXI, se ratifican las evidencias que confirman lo señalado en los estudios realizados en el término de los años de 1976 hasta el 1992, después del 1992 y en el 2013 en los países de la región de Latinoamérica y el Caribe; demuestran el desarrollo de una legislación en materia ambiental, varía acorde a la tradición jurídica de cada país, en general han mantenido en común establecer las líneas generales de la política ambiental nacional, los principios de la misma y de los instrumentos y herramientas para implementarla por la Administración Pública (GUDYNAS, E. 2009).[55]Afirmación que coincide con la aportada por los juristas involucrados en este análisis sobre la situación actual del Derecho Ambiental y cito: “las Constituciones, las Leyes marco o generales, conforman el núcleo duro y estable de la institucionalidad ambiental de los países de la región objeto muestral, para reconocer sí estas resultan ser productivas con la aparición de la economía y contabilidad ambiental en pos del desarrollo sustentable vinculadas a la práctica de la auditoría ambiental.”

2.2.- La construcción de la empresa ecológica, vínculo con el control ambiental a través de la auditoría.

El PNUMA, ha considerado sobre la protección ambiental, la necesidad de implementarse la economía ambiental para lograr la sostenibilidad, con una ordenada implementación dentro de estas empresas, meta no lograda en todos los países muestreados. Todo este material científico considera a la economía ambiental dentro del desarrollo sostenible y la erradicación de la pobreza, como uno de los instrumentos más importantes para lograrlo, al ofrecerles a estos empresarios nuevas alternativas. Contribuye al aumento económico con patrones de sostenibilidad al permitir mayor inclusión social, mejor bienestar humano y más oportunidades de empleo y trabajo decente para todos, mantener saludable los ecosistemas al utilizar los SGA; es a la vez un instrumento y una herramienta para la Administración Pública en la toma de decisiones, tiene carácter interdisciplinario en su concreción dirigidas al ciudadano en la protección del medio ambiente y sus recursos naturales en la construcción de la empresa ecológica (EMBID ARAUJO, A. 2006) .[56]

En Cuba, los estudios en materia legislativa realizados en el 2013 por el PNUMA demuestran que no ha existido una construcción jurídica adecuada de los conceptos economía y contabilidad ambiental dentro del sistema contable del país, que permitirían transitar a la aplicación de las herramientas de gestión en el sector estatal con la Auditoría Ambiental para conformar la empresa ecológica, sin menospreciar la producción de múltiples de normativas que abordan la temática ambiental por el CITMA vinculadas a la práctica de este tipo de control, aplicado a través de la inspección, y aún no reconocida dentro de los articulados de la normativa ambiental marco establecida en el país (GARRIDO VAZQUEZ, R. 2013).[57]

En este mismo sentido, es adecuado subrayar lo señalado por el PNUMA y cito: (…) “las políticas de economía ambiental en el contexto del desarrollo sostenible y la erradicación de la pobreza deberán ser compatibles con el derecho internacional; respetar la soberanía nacional de cada país sobre sus recursos naturales, al tener en cuenta sus circunstancias, objetivos, responsabilidades, prioridades y margen de acción con respecto a las tres dimensiones del desarrollo sostenible” (...). Introducir estos instrumentos económicos ambientales en la contabilidad de las empresas, buscan la mejoría del bienestar humano y la equidad social, el respeto a la naturaleza y los recursos que proporciona, de los ecosistemas y reconocer la diversidad cultural donde la práctica de la Auditoría tiene influencia en modificar patrones de conductas contrarios al desarrollo sostenible (GARCÍA SALAZAR, E. 2008).[58]

Permitirán todos estos resultados con la práctica de esta actividad de control, desarrollar políticas para promover el uso de los recursos naturales de forma eficaz con bajas emisiones de carbono, eficiencia energética, sustituir los combustibles fósiles por energías renovables menos contaminadoras al modificar la matriz energética, proteger la biodiversidad, los recursos genéticos y los servicios ambientales de los ecosistemas, la promoción de inversiones e innovaciones de corte ambiental, las inversiones en desarrollo de capacidades y fortalecer la gobernanza e institucionalidad ambiental. Su implementación, ejecución, control y observación respecto a la normativa jurídica en materia administrativa-ambiental serán competencias de la Administración Pública hacia el ciudadano (PNUMA-ONU. 2010).[59]

Los conceptos de economía y contabilidad ambiental (TUAPEREDA, J.2010)[60], por la transversalidad de la cuestión ambientalista y la influencia dentro de los ordenamientos jurídicos analizados de Latinoamérica, el Caribe, Norteamérica y la Unión Europea, confirman lo señalado, demuestran los resultados de los estudios realizados en base a valoraciones de las fuentes de valor histórico-jurídico, idioma común, rasgos culturales, sociales, regulaciones jurídicas y administrativas en matera ambiental a partir del texto constitucional y del derecho sustantivo desarrollado por cada país vinculados al control ambiental.

A partir de todo este estudio realizado a los ordenamientos jurídicos de estos países muestreados por este autor, se evidencia: dentro del nuevo constitucionalismo figuran un número importante de disposiciones referidas a la preocupación por la protección medio ambiental y a la promoción del desarrollo, al insertárseles cuestiones ambientales que parten de las Leyes fundamentales desde el pasado siglo hasta la actualidad con una dimensión interdisciplinaria; permiten confirmar que existe una democracia participativa por parte del ciudadano en la protección del medio ambiente. Refrendado por los resultados del estudio desarrollado en la región desde las ciencias jurídicas por investigadores del derecho en este siglo como Caferrata (CAFERRATA,N.2013)[61] y Rinaldi (RINALDI,G.2013)[62], en relación a la técnica de introducir las políticas ambientales a partir del texto constitucional, la responsabilidad ambiental, la implementación de los SGA, la auditoría ambiental, la introducción de la economía y contabilidad ambiental, la póliza ambiental, la reducción de los costes en las empresas, la reducción de la contaminación, el uso de tecnologías limpias y de otras herramientas de gestión, para conformar la empresa ecológica y de esta manera acercarse a la meta del desarrollo sostenible(VIGURI PEREA, A.2010).[63]

La protección ambiental, los métodos de control aplicados, la relación del Derecho Ambiental con otras ramas del derecho y el vínculo con otros saberes. Permiten señalar, la necesidad de actualizar la legislación cubana a partir de la norma constitucional, la ley marco ambiental y el derecho sustantivo vinculado a la política ambiental en relación con las instituciones estudiadas (ALARCON GARCIA, G.2012).[64]

Los ordenamientos jurídicos de la región Latinoamericana y Caribeña con el de la Unión Europea, comprobamos que se distinguen con la aprobación de una nueva Ley de Responsabilidad, originada por los graves episodios de contaminación que ocurren en este continente, exigen nuevos sistemas de responsabilidad a la Administración Pública. Normativa está elaborada a través de un proceso de participación pública, para conformar un sistema de Responsabilidad Objetiva, centrada en la recuperación de lo degradado, basada en los principios de prevención y en el de quien contamina paga. Se ratifica además, la pertinencia de la protección ambiental a partir del texto constitucional y su implementación en el desarrollo del derecho sustantivo ambiental. Se distinguen dentro de esta normativa ambiental de la región de Latinoamérica y el Caribe en este tipo de responsabilidad.

En el continente de América del Norte, es tomado como país en atención al criterio de orígenes de la institución estudiada, para conocer la regulación jurídica en materia ambiental a los Estados Unidos de América: la NEPA ha dado una respuesta legislativa de un efecto ambientalista ecológico, conformado en la sociedad norteamericana, el Gobierno y el Poder legislativo no la ha obviado. Ley que no es substantiva en el entendido de que no imponen a las instancias gubernamentales la consecución de determinados resultados de una materia incompleta, es procedimental y procedimentalista. Se detalla solo en el proceso de la toma de decisiones y las formas de actuación que el Gobierno y las Agencias Federales, deberán tenerse en cuenta en sus resoluciones cuando las mismas puedan tener ciertas repercusiones sobre el medio ambiente. Los aspectos de interés se encuentran en la sección 2 de la Ley, con una carga valorativa. La Constitución Federal, no recoge una mención explícita al derecho de los ciudadanos a gozar de un medio ambiente adecuado o sustentable. Existen intentos doctrinales y jurisprudenciales para reconocer este derecho en el seno de la propia Constitución Federal, tomando como punto de partida una interpretación del resto de las disposiciones del texto constitucional, fundamentada en la IX Enmienda. Dado por las regulaciones ambientales al impactar el comercio entre los Estados de la Unión y los foráneos (PNUMA-ONU.2005)[65]

Otros trabajos científicos valorados desde la ciencia del Derecho, abordan como ha estado tratada dentro de los ordenamientos jurídicos de Latinoamérica y el Caribe esta tipología de auditoría, al ser reconocida como un instrumento o la herramienta de gestión ambiental (CARMONA LARA, M.2010)[66], coinciden en señalarla, entre los modos de actuación de la Administración Pública, es considerada como prestación de servicio público, actividad de control y de fomento, se aprecia estar vinculada con la inspección ambiental y la potestad sancionadora que asume la Administración Pública de sus funcionarios ante sus faltas por cometer daños a los recursos naturales, es solicitada por estos empresarios para obtener una certificación ambiental de industria limpia y poder acceder a mercados. Concuerdan que su regulación legal parte desde el texto Constitucional, Leyes generales del medio ambiente, de gestión ambiental, de la Contraloría y especiales para la Auditoría Ambiental, para lograr un desarrollo adecuado, se confirma como institución jurídica a partir de ser reconocida en la doctrina y normativa ius administrativa y la ambientalista; se aprecia además su vínculo en su práctica con Leyes de Salud y de Urbanismo, se reconoce el trabajo de las ONGs ambientalistas, la protección de los recursos minerales como: el agua, los agro tóxicos, la gestión forestal pública, el patrimonio genético, los tipos de responsabilidad ambiental, la tributación ambiental, la solución de los conflictos en las Fiscalías Ambientales y su conclusión en sede judicial ambiental. Demuestran la coyuntura de la democracia participativa a partir del nuevo constitucionalismo en Latinoamérica, se destacan las Constituciones de Ecuador, Venezuela y Bolivia como las que han tratado la cuestión ambientalista con mayor rigor dentro de sus articulados.

En la Unión Europea se evidencian los resultados analizados de la producción científica de juristas en relación a los resultados académicos y prácticos sobre la Auditoría (FERNANDEZ DE GATTA SANCHEZ, D.2009)[67], coinciden al señalar que la protección del bien jurídico ambiental se materializa a partir del texto Constitucional, las Leyes generales del Ambiente, en Códigos Ambientales; en su conjunto conforman un núcleo estable a nivel normativo, brindan solidez y sustento para el posterior desarrollo de políticas ambientales públicas al incorporarse los principios de economía y contabilidad ambiental (BARRATERO MARIA, A.2008).[68]Prosiguen en sus criterios al confirmar el uso de la auditoría ambiental, con el uso complementario de las normas ISO, las normas EMAS y las Directrices de las EFS; permiten detectar deficiencias, irregularidades en acatar la legislación ambiental de acuerdo a un proceso productivo o productos para propiciar opciones de mejora y uso racional de los recursos naturales, disminuir la huella ambiental generada vinculada a la contaminación, la exigencia de la responsabilidad ambiental objetiva ante la comisión de daños, la aplicación de incentivos fiscales (TERAN CONTRERAS,J.2011)[69], el tributo ambiental vinculado al vertido, los servicios ambientales, la cobertura económica a través del seguro ambiental y la responsabilidad social empresarial al obtenerse la certificación ambiental (LASAGABASTER HERRARTE, I.2009).[70] Señalan su vínculo con el desarrollo socio-económico al conformarse los tres pilares fundamentales del desarrollo sostenible (RUIZ GARIJO, M.2011).[71]

En síntesis, esta tipología de auditoría, luego de los análisis realizados desde los saberes académicos y prácticos, por su impacto socio-económico a partir de los resultados de su aplicación como herramienta de gestión, preservará y mitigará los problemas ambientales al conocerse los índices de contaminación, permitirá trazar estrategias por parte de los empresarios como las técnicas de construcción “verdes” in situ que hoy se socializan en el mundo; realizada por las Contralorías al permitir evaluar los resultados obtenidos por las empresas estatales en la adecuada, eficiente, económica, eficaz y equitativa administración del patrimonio público de los recursos naturales y del medio ambiente, en su llamado por la Ley de vigilar y realizar el control fiscal ambiental.

Dentro de esta economía globalizada, asociada a modelos de desarrollo basados en las leyes del capital y valores éticos que justifican el deterioro de los ecosistemas y la pérdida de la biodiversidad, al existir una injusta distribución de las riquezas, que propician el aumento de la pobreza, vinculados a los procesos de homogeneización cultural, orientados a exportar patrones insostenibles de consumo que caracterizan a estas sociedades económicas desarrolladas; elementos sustantivos de la problemática ambiental al incidir de manera desequilibrada y desfavorable entre el Norte y el Sur. Por lo que esta herramienta estudiada, entrará a jugar un rol para lograr el equilibrio entre los avances tecnológicos y la naturaleza para la construcción de la ecoempresa.

3. Conclusiones:

• La multidimensionalidad de esta tipología de auditoría, analizada a partir de sus características identitarias, reconocida por la doctrina como el proceso que examina de manera exhaustiva los equipos y tecnologías en una empresa, evalúa los índices de contaminación, los riesgos generados, informa a los empleados sobre la problemática ambiental para que apliquen buenas prácticas ambientales, evalúa la política y la normativa ambiental para determinar medidas correctivas y preventivas que se precisen al practicarse esta actividad de control ambiental, se ejecuta de forma voluntaria u obligatoria por las Contralorías o Sociedades Civiles de Auditoría acreditadas en correspondencia del país; en materia legal su regulación se declara en los ordenamientos jurídicos desde el texto constitucional, como desarrollador de la normativa sustantiva ambiental y en leyes especiales, de manera supletoria son utilizadas las normas ISO 14000, 19011 y las EMAS, como otras normas jurídicas vinculadas a la salud y a la protección del medio ambiente laboral, su naturaleza jurídica es proteger el bien jurídico ambiental como bien público, se vincula como actividad de control con otras herramientas de gestión como son la Evaluación de Impacto Ambiental, la Licencia Ambiental y con la aplicación de instrumentos contables e incentivos fiscales para su desarrollo.
• Los elementos objetivos, aparecen definidos a partir de su práctica, en un programa como proceso sistémico, a través de un procedimiento a realizarse por los equipos de auditores, integrado por profesionales de diversos saberes, de ahí que se reconozca su interdisciplinariedad, transdisciplinariedad y multidisciplinariedad, se ve materializada a través de un contrato de servicios; los empresarios la solicitan para conocer los índices de contaminación generados por su empresa y en que niveles permisibles están, su resultado final se concretará con la entrega de la certificación ambiental, se aplicará dentro del respeto a los indicadores de la responsabilidad social empresarial. Sus resultados serán comunicados en el informe final de la auditoría por el equipo auditor, están implicados los auditados en relación con las deficiencias detectadas en el control ambiental como sujeto pasivo, siendo exigible la responsabilidad ambiental.
• Los elementos subjetivos para su práctica, se reconocen a partir de su ejecución en la empresa estatal, no estatal u otras formas de gestión; al aplicarse las normativas Ambientales y de Auditoría, las normas y principios Contables, las normas ISO y las EMAS, en su conjunto permiten armonizar progreso y naturaleza a través de la aplicación del fomento ambiental como una de estas políticas públicas para lograr la sostenibilidad, meta del PNUMA dirigida a estos gobiernos. Todos estos postulados inciden en el cambio propuesto para modificar los patrones de la cultura organizacional y en la conducta del empresariado en la organización auditada, en relación con los modos de actuación en materia de protección ambiental para formar una conciencia ambiental adecuada. Permitirán a las empresas sean reconocidas como industrias limpias, con los beneficios incorporados a través de una imagen positiva en relación a las ventas y obtención de ganancias en el mercado de su producción o servicios que comercialicen ante las barreras comerciales establecidas y tener acceso a coberturas a través de pólizas ambientales ante sucesos eventuales o fortuitos vinculados al medio ambiente.
• Esta tipología de auditoría, aparece regulada dentro de los ordenamientos jurídicos como una actividad de control o servicio público dirigida al sector estatal, no estatal u otras formas de gestión; es ejecutada a través de normativas jurídicas ambientales y procedimientos administrativos establecidos por las Entidades Fiscalizadoras Superiores para su concreción como elementos formales, al permitir corroborar las evidencias del control practicado.
• En el orden teórico, los criterios académicos sobre esta tipología de auditoría, se reconoce concebida dentro de las herramientas de gestión ambiental, a partir de la sistematización de su concepto como institución jurídica para proteger al bien jurídico ambiental, desde la doctrina ius administrativa hasta la ius ambientalista, como contribución a los presupuestos teóricos concebidos a partir de su íter histórico, orígenes, principios, evolución, tratamiento doctrinal y legislativo dentro de los ordenamientos jurídicos, la complejidad de los fenómenos asociados a diversas circunstancias para su ejecución, matices socioculturales y económicos, con el fin de su mejora y aplicabilidad en el sector estatal. De su desempeño adecuado dependerá que se logre producir sin afectar el medio ambiente, con la buena marcha de los procesos de planificación, organización, ejecución, control y evaluación de la gestión ambiental, dependerá que se cuente con un ambiente sano (calidad de vida) y ecológico equilibrado, asociado a programas de gestión de residuos, evaluación de las cargas ambientales; tal y como se reconoce a partir del texto constitucional para el desarrollo sostenible a través de las empresas ecológicas.
• El vínculo con otras normativas jurídicas, para conocer los niveles de eficiencia y eficacia, adecuadas con la realidad a la que pretenden dirigirse, en la construcción apropiada de las normativas y de los órganos, organismos e instancias encargados de promoverlas y vigilar su respeto, a través de los mecanismos regulados en las materias de Derecho Civil, Administrativo y Penal en relación a la exigencia de la responsabilidad se reflejan en la práctica de esta actividad de control ambiental.
• La evolución de esta actividad de control ambiental, su íter desde sus orígenes hasta el siglo actual, el tránsito desde las ciencias contables hacia las jurídicas, con la adición de nuevos elementos incorporados en las etapas analizadas, la hacen más completa y moderna, en relación con los problemas ambientales actuales. Reconocida como institución jurídica desde el Derecho Administrativo como eje trasversal del Derecho Ambiental, dentro de las herramientas de gestión ambiental con la inserción de otras herramientas e instrumentos que conformarán en su práctica la industria ecológica y transitar hacia la meta del desarrollo sostenible.

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